Sentencia T.S. de 31 de enero de 2007
RESUMEN:
Se confirma la responsabilidad solidaria entre empresas del
grupo a las que se aplica de manera directa la doctrina del levantamiento del
velo.
ANTECEDENTES DE HECHO
Primero.-El Fundamento de Derecho Tercero de la
Sentencia aquí recurrida, expone como hechos a tener en cuenta, en los que
respecta a las relaciones entre las entidades ESABE EXPRESS,S.A. y ESABE
SEGURIDAD MADRID, S.A.,- esta última, hoy recurrente, si bien que con el nombre
de SECURITAS SEGURIDAD ESPAÑA, S.A.-, los siguientes:
"1) La sociedad ESABE EXPRESS S.A. ejercía, al menos desde
principios de la década de 1980, las actividades de trasporte y custodia de
fondos y vigilancia y seguridad, figurando de alta en los epígrafes 711.23
(transporte de mercancías) y 999.0 (otros servicios) de la Licencia Fiscal de
Actividades Comerciales e Industriales.
2) ESABE EXPRESS fue creando en prácticamente todo el territorio
nacional sociedades filiales,hasta un total de 16 sociedades, cuyas
denominaciones se expresan seguidamente, con indicación entre paréntesis de los
porcentajes de participación que la sociedad matriz mantenía en la sociedad
filial:
-Esabe Seguridad Cataluña (84,18%)
-Esabe Seguridad Vizcaya (100%)
-Esabe Seguridad Galicia (100%)
-Esabe Seguridad Guipúzcoa (100%)
-Esabe Seguridad Castilla-La Mancha(100%)
-Esabe Seguridad León (100%)
-Esabe Seguridad La Rioja (100%)
-Esabe Seguridad Murcia (100%)
-Esabe Seguridad Asturias (100%)
-Esabe Seguridad Canarias (100%)
-Esabe Seguridad Cantabria (100%)
-Esabe Seguridad Andalucía (96,48%)
-Esabe Seguridad Levante (88,11%)
-Esabe Seguridad Aragón (100%)
-Esabe Seguridad Extremadura(100%)
-Esabe Seguridad Madrid (100%)
3) Como reconoce la demandante, ESABE SEGURIDAD MADRID fue
constituida el 25 de septiembre de 1989, y se dio de alta en la Licencia Fiscal
de Actividades Comerciales e Industriales, epígrafes 713.35 (servicios
combinados de transporte y custodia) y 999.0 (otros servicios), pero estuvo sin
contenido ni actividad hasta finales del ejercicio de 1991, en que, con fecha 26
de noviembre, se dio de alta en el Impuesto sobre Actividades Económicas, grupo
849.4,que corresponde a los servicios de custodia, seguridad y protección.
Dichos servicios en el ámbito de la Comunidad de Madrid eran prestados por ESABE
EXPRESS.
4) El 1 de octubre de 1991 ESABE EXPRESS transmite sus activos y
cede sus contratos a ESABE SEGURIDAD MADRID, que inicia en esa fecha su
actividad. ESABE SEGURIDAD MADRID amplia su capital (de 10 millones de pesetas)
en 632 millones de pesetas, suscribiendo el aumento ESABE EXPRESS, que compensa
este importe con un crédito que la sociedad matriz mantenía con la sociedad
filial, como consecuencia de la transmisión de activos realizada.
ESABE EXPRESS da de baja a 1.121 trabajadores el 30 de
septiembre de 1991, que causan alta el 1 de octubre de 1991 en ESABE SEGURIDAD
MADRID. Algo más tarde, el 30 de abril de 1992, otro grupo de 25 trabajadores es
dado de baja en ESABE EXPRESS y al día siguiente es alta en ESABE SEGURIDAD
MADRID, y el 1 de abril de 1992 otro grupo de 51 trabajadores causa baja en
ESABE EXPRESS y alta en ESABE SEGURIDAD MADRID.
En esas fechas, septiembre de 1991, indistintamente ESABE
EXPRESS y ESABE SEGURIDAD MADRID comunican a las empresas con las que tienen
contratados servicios, como IFEMA Recintos Feriales Juan Carlos I, Instituto
Nacional de la Seguridad Social, Ministerio de Cultura, Ministerio de Justicia y
Dirección General del Tesoro, que "siguiendo con la política de
descentralización empresarial...los Servicios de Vigilancia que hasta ese
momento venía prestando ESABE EXPRESS serán prestados por la nueva Sociedad
denominada ESABE SEGURIDAD MADRID, S.A., empresa participada en un 98% por ESABE
EXPRESS, S.A., contando para ello con cuantos medios humanos (personal
directivo/plantilla de Vigilantes Jurados/Guardas de Seguridad) y material
mobiliario, instalaciones, emisoras, vehículos, armamento, armeros, medio de
comunicación, contaba ESABE EXPRESS, SA...en base a los acuerdos de cesión de
servicios y medios adoptados por los Consejos de Administración de ambas
sociedades..."
5) El 30 de diciembre de 1991 ESABE EXPRESS vende a DANSIKING
A/S y bajo el afianzamiento de SECURITAS A.B., el 100% del capital social en las
empresas filiales a que antes se ha hecho referencia (o su completa
participación en el capital social en los 3 casos en los que no poseía el
100%).
En la cláusula Undécima ESABE EXPRESS, por medio de su
representante en el acto de la venta, D. Isidro,hace constar que (apartado 4)
"...las retenciones sobre el Impuesto Retenciones Personas Físicas y sobre
cualquier otro tributo se han realizado con estricto cumplimiento de las normas
legales aplicables...(y al principio de la cláusula undécima )"...manifiesta y
garantiza que no existen deudas ni obligaciones de las sociedades que no estén
debidamente contabilizadas. Y de la misma manera responderá el vendedor frente
al comprador de cualquier reclamación de terceros que, formulada contra estas
sociedades conposterioridad al 31-XII-91, esté basada en hechos anteriores a la
fecha en que se entreguen las acciones..."
También se compromete ESABE EXPRESS a no concurrir con las
empresas vendidas durante 10 años desde la fecha del contrato, en operaciones de
vigilancia, guardería o transporte de fondos, y otras que sean competitivas con
las actividades, negocios y operaciones que las sociedades cuyas acciones se
venden han desarrollado durante el último año.
6) El 5 de mayo de 1992 el Juzgado de 1ª Instancia nº 34 de
Madrid declaró a ESABE EXPRESS en situación de quiebra voluntaria.
7) La Junta General Extraordinaria de Accionistas de ESABE
SEGURIDAD MADRID (con la presencia del accionista único, titular del 100% del
capital social) acordó cambiar su denominación por la de SECURITAS SEGURIDAD
ESPAÑA, con la consiguiente modificación del artículo 1º de sus Estatutos
Sociales, lo que se protocolizó en escritura pública el 16 de septiembre de 1993
."
Consta en el expediente administrativo la documentación
acreditativa de los hechos enunciados,y, desde luego, fotocopia cotejada de
copia de la escritura de venta de 30 de diciembre de 1991, antesreferida, en la
que D. Isidro, en nombre de ESABE EXPRESS, S.A., vende a DANSIKRING A/S, las
acciones de todas las sociedades ESABE, haciéndose constar que "la transmisión
se refiere al 100% del capital en todas las empresas, excepto ESABE CATALUÑA,
ESABE LEVANTE Y ESABE ANDALUCIA....En las restantes sociedades, ESABE EXPRESS,
S.A., ha adquirido de los Sres. Isidro, Carlos Franciscoy Alfonso las minorías
porcentuales con anterioridad a esta fecha y las vende conjuntamente (por el
100%) a DANSIKRING A/S",asícomo que el precio es el de cuatro mil seiscientos
sesenta y siete millones de pesetas, precio que habría de satisfacerse de la
siguiente forma: a) dos mil quinientos millones de pesetas, al contado,
simultáneamente con la transmisión de las acciones; b) dos mil siento sesenta y
siete millones de pesetas, mediante subrogación del comprador en la deuda que
ESABE EXPRESS, S.A., tenía con PROSEGUR TRANSPORTES BLINDADOS, S.A.Sin embargo,
también se pactó - cláusula Tercera.A- que la empresa compradora facilitaría la
cantidad de 1.333 millones de pesetas a las 16 CompañÍas cuyas acciones se
transmitían, para el pago de la deuda neta que las mismas tenían con ESABE
EXPRESS,S.A, debiéndose hacer el pago el día de la transmisión de lasacciones y
en el caso de que el saldo neto deudor fuera superior a la expresada cifra, la
diferencia se abonaría por DANSIKRING, A/S., a ESABE EXPRESS, S.A., con arreglo
a las condiciones que se señalaban.
Consta también en el expediente, copia del contrato privado
suscrito en la misma fecha anteriormente indicada, de 30 de diciembre de 1991, y
susceptible de elevarse a público, por la que ESABE EXPRESS, S.A., otorgaba, por
10 años -con prórroga de otros 10 años, si no existiere denuncia-, a las
licenciatarias -DANSIKRING A/S y las 16 Compañías ESABE SEGURIDAD- las marcas
ESABE, logotipo identificativo y nombre comercial, en el concertado royalty de
6000 millones de pesetas, pagaderos en la forma y plazos indicados en el
referido contrato. La empresa DANSIKRING A/S asumía solidariamente la deuda por
royalty de cesión, en su condición de codeudor solidarioy SECURITAS A.B,
afianzaba, solidariamente y con renuncia expresa a los beneficios de división,
excusión y orden, a DANSIKRING, S.A., y a las 16 Compañías ESABE SEGURIDAD, por
todas las prestaciones pactadas.
Segundo.-La Dependencia de Recaudación de la
Agencia Estatal Tributaria seguía expedientes administrativos contra ESABE
EXPRESS S.A. por los Impuestos sobre el Valor Añadido, Sociedades, Renta de
Personas Físicas (retenciones), Transmisiones Patrimoniales y Recursos
eventuales, por importe, incluidos intereses de demora, de 1.428.446.645
pesetas.
Sin embargo, a la vista de los antecedentes antes expuestos, el
Departamento de Recaudación dictó resolución, en 14 de diciembre de 1993, en la
que, con base en el artículo 72 de la Ley General Tributaria de 1963, declaró
responsable solidario de la totalidad de la deuda tributaria de ESABE EXPRESS,
S.A., a ESABE SEGURIDAD MADRID, S.A.
El referido Acuerdo, tenía como soporte entender que se daban
los requisitos necesarios para la aplicación de dicho precepto, y en concreto:
1º Sucesión en la titularidad de la actividad económica y continuación de esta
última y 2º) transmisión de la empresa en sentido unitario, a cuyos efectos, se
ponía de relieve la transmisión de elementos humanos (a través de los contratos
de trabajo) y materiales( que comprendía activos diversos enumerados en el
apartado quinto de la resolución, elementos de transporte, contratos de
prestación de servicios, enumerados en apartado noveno de la resolución, nombre
comercial y marca ESABE, logotipo identificativo y KNOW-HOW necesario para
operar), por la compra por ESABE SEGURIDAD MADRID, S.A., a ESABE EXPRESS S.A.,
de los activos necesarios para llevar a cabo la actividad.
Notificado el Acuerdo anterior en 17 de enero de 1994, la
entidad SECURITAS SEGURIDADESPAÑA, S.A., -nombre adoptado por ESABE SEGURIDAD
MADRID, según acuerdo de su Junta General extraordinaria de accionistas, de 1 de
septiembrede 1993-, interpuso reclamación económico administrativa ante el
Tribunal Económico Administrativo Central, que fue desestimada por resolución de
4 de diciembre de 1996, sin perjuicio de ordenar la práctica de nuevas
liquidaciones, con arreglo al fundamento jurídico décimo de aquella, en el que
se razonaba la necesidad de revisar las sanciones en los supuestos que se
enumeraban, en los que la Ley 25/1995, de modificación de la Ley General
Tributaria, resultaba más favorable.
Tercero.-Como no se conformara con la anterior
resolución, la representación procesal de SECURITAS ESPAÑA, S.A., interpuso
contra la misma, recurso contencioso administrativo, ante la Sala de lo
Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional y la Sección Sexta de dicho
Organo Jurisdiccional, que lo tramitó bajo el número 482/2000, dictó sentencia,
de fecha 3 de octubre de 2001,con la siguiente parte dispositiva: "DESESTIMAR el
recurso contencioso administrativo interpuesto por la representación procesal de
SECURITAS SEGURIDAD ESPAÑA contra la Resolución del Tribunal Económico
Administrativo Central, de fecha 4 de diciembre de 1996. Sin expresa imposición
de costas."
Cuarto.-Contra dicha Sentencia preparó recurso
de casación la representación procesal de SECURITAS SEGURIDAD ESPAÑA, S.A., y
luego de su admisión, lo interpuso por medio de escrito presentado en 27 de
diciembre de 2001, en el que solicita se dicte sentencia, que estime el recurso,
case y anule la impugnada, asícomo las resoluciones administrativas de la
Dependencia Central de Recaudación de la Agencia Estatal de la Administración
Tributaria y del Tribunal Económico Administrativo Central.
Quinto.-El Abogado del Estado se opuso al
recurso de casación, por medio de escrito presentado en 1 de diciembre de 2003,
en el que solicita se dicte sentencia, declarando no haber lugar a casar la
recurrida, con imposición de costas a la recurrente.
Sexto.-El Auto de esta Sala (Sección Primera)
de 11 de septiembre de 2003, declaró la inadmisión de recurso de casación
respecto de las liquidaciones reseñadas en el Fundamento Jurídico Tercero, en el
que se señalaba:
"En el presente recurso, aunque la cuantía se fijó en
1.329.002.861 pesetas debe tenerse en cuenta que la resolución recurrida trae
causa del Acuerdo de 14 de diciembre de 1993, del Jefe de la Dependencia Central
de Recaudación, por el que se produjo la derivación de responsabilidad solidaria
de la recurrente por las deudas tributarias contraídas por Esabe Express, S.A.,
entre las que figuran las siguientes, inferiores todas a la "summa gravaminis"
que exige el articulo 86.2.b) de la Ley de esta Jurisdicción para que la
sentencia impugnada sea susceptible de recurso de casación:
NºLiquidación Objeto Importe Deuda
A2860380890082848 IRPF1/92 24.902.121 pts
A2860380890051950 IVA 7/91 24.867.857 pts
A2860380890051960 IVA 8/91 21.856.284 pts
A2860380890089591 IVA12/91 18.214.102 pts
A2895080010007779 SOC. 85 6.288.335 pts
A2895080010007780SOC. 86 6.072.775 pts
A2895080010007790 SOC. 87 2.190.375 pts
A2895080010007801 SOC. 88 5.822.839 pts
A2860380890104353 Int. DEMORA 184.849 pts
A2860380890104353 Ac.Jur.Docum. 7.158.546 pts
M1701880290000011 Rec. Eventuales 1.063.680 pts
A2860380890049837 IRPF 10/91 23.249.875 pts
A2860380890049860 IRPF 11/91 14.447.821 pts
A2860380890051993 IVA 10/916.649.207 pts
A2860380890052026 IVA 11/91 9.147.475 pts
A2895080890002125 Trans. Patrimon. 5.538.410 pts
M1900080210000050 Rec. Eventuales 600.000 pts
A2860308900017167 Int. Demora 820.695 pts
Por otra parte, la liquidación A2895080010006063 por importe de
139.510.169 pesetas responde a la acumulación de una pluralidad de deudas
tributarias por retenciones a cuenta de I.R.P.F.,correspondientes a los
ejercicios 1985, 1986, 1987 Y 1988, figurando en el Acta de liquidación las
siguientes cantidades: por cuota, 10.633.361, 11.196.529, 11.868.321 y
12.699.103 pesetas, respectivamente, por intereses de demora 8.063.874,
6.419.752, 5.156.379 Y 3.876.879 pesetas,respectivamente, y como sanciones
15.950.042, 16.794.794, 17.802.481 Y 19.048.654 pesetas, también
respectivamente, cantidades todas que individualmente consideradas tampoco
superan la cifra de 25 millones de pesetas.
Y respecto a la liquidación A2895080010009088, ascendente a un
total de 276.837.005 pesetas, consecuencia de la regularización de la situación
tributaria del sujeto pasivo por I.V.A. correspondiente a los ejercicios 1986 y
1988, la liquidación que figura en el Acta nº 0628662 5 parael año 1986 es de
10.813.105 pts., por cuota, 6.157.248 pts., por intereses de demora, y
16.219.657 pts., por sanción; y respecto al ejercicio 1988, aunque la cuota
asciende a 86.964.878 pts, hay que tener en cuenta que corresponde al ejercicio
completo, por lo que es razonable suponer que el importe de cadauna de las
liquidaciones trimestrales no ha superado la cantidad de 25 millones de pesetas.
Por otra parte, la Resolución de 4 de diciembre de 1996, del Tribunal Económico
Administrativo Central, dispone que las sanciones correspondientes a los años
1986, 1988 Y 1991 deben nuevamente liquidarse al 85 por 100 de las cuotas, por
lo que su definitivo importe tampoco podrá exceder del límite antes
señalado.
Por último, lo mismo ocurre respecto a la liquidación por IVA
9/91, cuyo importe total es de 26.627.576 pesetas, ya que la cuota asciende a
22.189.647 pesetas y el recargo a 4.437.929 pesetas.
Procede, pues, declarar la inadmisión del presente recurso en
relación con las liquidaciones anteriormente examinadas con arreglo a lo
previsto en los artículos 93.2.a) y 86.2.b) de la Ley de esta Jurisdicción, al
no ser la sentencia impugnada, respecto de ellas, susceptible de recurso de
casación".
Séptimo.-Habiéndose señalado para votación y
fallo del presente recurso, la audiencia del día 30 de enero de 2007, en dicha
fecha tuvo lugar referido acto procesal.
Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Manuel Martín Timón, Magistrado
de Sala
FUNDAMENTOS DE DERECHO
Primero.-Como se ha expresado en los
Antecedentes, el Departamento de Recaudación dictó resolución, en 14 de
diciembre de 1993, en la que, con base en el artículo 72 de la Ley General
Tributaria de 1963, declaróresponsable solidario de la totalidad de la deuda
tributaria de ESABE EXPRESS, S.A., a ESABE SEGURIDAD MADRID, S.A.
Contra esta resolución, la entidad SECURITAS SEGURIDAD ESPAÑA,
S.A.-nuevo nombre de ESABE SEGURIDAD MADRID, S.A.-, interpuso reclamación
económico administrativa ante el Tribunal Económico Administrativo Central,
impugnando el acto de derivación de responsabilidad con base en entender que:
1º) no era aplicable el artículo 72 de la Ley General Tributaria, por cuanto
solo había existido una sucesión parcial, afectante solo a los servicios de
vigilancia jurada y seguridad y transporte y custodia de fondos y limitada desde
el punto de vista territorial; 2º) no era aplicable el artículo 72 a los
impuestos personales, ni a las deudas motivadas por retenciones sobre los
rendimientos del trabajo personal, del capital mobiliario y profesionales; 3º)
tener la responsabilidad carácter subsidiario o, en su caso, defectos de
trascendencia invalidatoria; y 4º) falta de documentación, indicios de
duplicidad impositiva, inclusión de conceptos accesorios no exigibles o
exigencia en relación con hechos imponibles anteriores a la cesión a ESABE
MADRID, S.A.
El Tribunal Económico Administrativo Central dictó resolución
desestimatoria, de fecha 4 de diciembre de 1996, en la que se realizaba un
planteamiento del problema en los siguientes términos:
"Tercero.-La aplicación del artículo 72 de la
Ley General Tributaria, conforme al cual «las deudas y responsabilidades
tributarias derivadas del ejercicio de explotaciones y actividades económicas
... serán exigibles a quienes les sucedan por cualquier concepto en la
respectiva titularidad», requiere, como se señala en el acuerdo impugnado, que
se den una serie de requisitos que además, dado el principio constitucional de
la personalidad de las medidas sancionadoras, la jurisprudencia tiende a
interpretar en sentido restrictivo respecto de su aplicación (Sentencia del
Tribunal Supremo de 8 marzo 1995 ). El primero de estos requisitos, esto es, el
que la sucesión de una empresa por otra se haga en virtud de un título jurídico
concreto, se cumple sobradamente en este caso, como se pone de relieve en el
acuerdo impugnado, está documentado en el expediente y el reclamante no lo
niega, en virtud del Acuerdo entre Esabe Express y Esabe Seguridad Madrid,de 1
octubre 1991, en el que se verifica la sucesión en las actividades de una
empresa por otra con la contraprestación financiera que allí se estipula -la
adquisición íntegra de la ampliación de capital de la empresa sucesora- que
hasta entonces estaba inactiva y tenía un capital de diez millones de pesetas
-por importe de 632.351.000 pesetas-."
A lo anterior, seguía el siguiente fundamento, relativo a las
relaciones del grupo social:
"Cuarto.-La misma documentación acreditativa de
esta transmisión de actividades, verdadera compraventa con una contraprestación
en pago tan singular, arroja ya dudas sobre la transparencia real de las
relaciones entre Esabe Express y las 16 filiales regionales, en que se
fundamentan porla parte reclamante en buena medida sus pretensiones. Las
filiales, constituidas en su mayor parte por las mismas personas que
configuraban los órganos rectores de la entidad matriz, se mantuvieron inactivas
-así en el caso concreto de Esabe Seguridad Madrid- desde su creación hasta
fecha muy posterior y llama la atención la transferencia de actividades a esta
última a 1 de octubre de 1991, cuando muchas de las actas de inspección
tributaria son del 9 de ese mismo mes -lo que revela la existencia anterior de
diligencias previas- y tenía necesariamente que estar gestándose la
transferencia en bloque de la empresa matriz y de sus filiales a un adquirente
extranjero, formalizada menos de tres meses después. El examen del expediente
ratifica, además, la artificiosidad de buena parte del montaje de las filiales
de Esabe Express. El propio reclamante aporta, en apoyo de sus argumentos, las
actas de los respectivos Consejos de Administración de Seguridad Guipúzcoa,
Seguridad Cantabria, Seguridad Castilla y León, Seguridad Asturias, Seguridad
Aragón, Seguridad Extremadura y Seguridad Canarias, en las que se acepta la
asunción por cada una de ellas de los servicios que en sus respectivos
territorios venía prestando Esabe Express en las condiciones ofertadas por esta
última. En todas ellas figuran como presentes los señores Isidro como presidente
(lo era, además, de Esabe Express) y Carlos Franciscocomo secretario (era
administrador de Esabe Express). Todas estas sesiones de los respectivos
Consejos de Administración se celebran, según consta en las actas, en el
domicilio social de cada filial, el día 29 de abril de 1989, a las horas que se
recogen en el acta correspondiente. De esta forma resulta que, en la fecha
indicada, los Señores Isidro y Carlos Francisco se encontraron: a las 9.30 de la
mañana, en el Paseo de Isabel la Católica, 3,Valladolid, Sede de Esabe Seguridad
Castilla-León; a las 10 horas, en la Gran Vía del escultor Salzillo, 8, Murcia,
sede de Esabe Seguridad Murcia, a las 11 horas, en la Avenida de Villanueva,
6,Badajoz, sede de Esabe Seguridad Extremadura; a las 12 del mediodía, en
Alfonso I, 26, Zaragoza, sede Esabe Aragón; a las 12,30, en Muñoz Degraín, 1,
Oviedo, sede Esabe Seguridad Asturias; a las 13,30 en la Avenida de Juan
XXIII,3, Las Palmas, sede de Esabe Seguridad Canarias; a las 16,00 en el Paseo
de Alza, 34, San Sebastián, sede Esabe Seguridad Guipúzcoa, y en hora no
precisada, el mismo día y con el mismo fin, en la sede de Esabe Seguridad
Cantabria, en Santander. Sin desconocer el evidente progreso que suponen los
modernos medios de transporte, no dejaría de maravillar la facilidad de
desplazamiento de las personas indicadas si no fuese patente que se trata de una
inmensa ficción jurídica, una de cuyas finalidades era, con toda probabilidad,
la de diluir las responsabilidades financieras de la empresa matriz para hacer
más verosímil la cláusula decimoprimera, 4, del contrato de transmisión de ...
de 30 de diciembre de 1991, en la que el vendedor -el Sr. Isidro en nombre de
Express-, efectúa la siguiente manifestación «como base esencial para el
comprador a la hora de prestar su consentimiento a este contrato: (...). 4. Las
retenciones sobre Impuestos Retención Personas Físicas y sobre cualquier otro
tributo se han realizado con estricto cumplimiento de las normas legales a
plicables. Las declaraciones presentadas por las sociedades cuyas acciones se
venden por cualquier tributo estatal, autonómico o municipal, se han presentado
con estricto cumplimiento dela normativa vigente y sin retraso alguno y la cuota
resultante de tales declaraciones se ha pagado a su debido tiempo».
Por último, la resolución del Tribunal Económico-Administrativo
Central razonaba su fallo, en lo que aquí interesa, del presente modo:
"Quinto.-De lo expuesto se deduce que, aun
admitiendo la tesis del reclamante de que Esabe Seguridad Madrid solamente se
hizo cargo en teoría de parte de los servicios de Esabe Express, lo cierto es
que incluso en tal caso las personas jurídicas en que se fragmentó la empresa
matriz constituían una unidad solidaria de gestión; y que si las deudas
tributarias de Exabe-Express eran exigibles en conjunto a sus filiales, por ser
todas concurrentes en los hechos imponibles imputables a la misma, la
exigibilidad íntegra de la deuda a cualquiera de los responsables sería
correcta, a tenor de los artículos 34 y 37.5 (hoy 37.6) de la Ley General
Tributaria . Todo ello se corrobora con el hecho patente de que la entidad que
impugna en este momento el acuerdo de derivación lleva la expresiva denominación
de Securitas Seguridad España, nombre que adquirió Esabe Seguridad Madrid el 16
de septiembre de 1993, y no es sino una de las empresas transferidas en bloque
porEsabe Express a Securitas A.B. en diciembre de 1991.
Sexto.-En conclusión, debe darse por probado
que hubo efectiva y real transmisión por título jurídico de Esabe Express a
Esabe Seguridad Madrid, que ello determina la exigibilidad a ésta de las deudas
y responsabilidades de la primera y que no solamente existió esa transmisión,
sino que hubo sucesión en la actividad a título global, y no simplemente de
elementos parciales, subsistiendo la actividad económica según se desprende de
la misma asunción de servicios de laempresa sucedida por la sucesora, por lo que
se cumplen todos los requisitos legales establecidos en el artículo 72 de la Ley
General Tributaria para que sea procedente la derivación de responsabilidad que
se impugna, dentro de los más estrictos límites fijados por la doctrina y por
los autores.
Séptimo.-No obstan a la conclusión anterior las
restantes alegaciones que al respecto se hacen por la reclamante, tales como la
supuesta discrepancia entre el número de vehículos transferidos de una a otra
sociedad, pues incluso las cifras manejadas -referidas a 1993, no octubre de
1991- son expresivas del hecho evidente de la sucesión de activos, ni que en el
expediente obran un ciertonúmero de subrogaciones contractuales que el
reclamante considera de insuficiente valor probatorio, pues es evidente que la
Administración Tributaria se limitó a solicitar información de algunas entidades
oficiales que tenían contratados servicios de seguridad con Esabe Express y en
casi todos los casos se obtuvo la confirmación de, al menos, la solicitud de
subrogación hecha por el titular de los contratos en favor de su sucesora. Menos
relevancia cabe dar a la afirmación de queno todos los trabajadores de
EsabeExpress pasaron a la interesada y viceversa, cuando obra en el expediente
el oficio de Esabe Express de 4 de octubre de 1991 dirigido a la Agencia del
Instituto Nacional de la Seguridad Social correspondiente adjuntando un listado
de trabajadores que causan baja el 30 de septiembre anterior en la citada
empresa y alta el 1 de octubre en Esabe Seguridad Madrid, listado de 42 páginas
y 1.121 trabajadores, cifra de por sí expresiva.
Octavo.-Comprobada la efectividad de la
transmisión y la aplicabilidad del artículo 72 de la Ley General Tributaria,
procede determinar ahora el carácter y alcance de la responsabilidad que en ese
concepto se deriva y que el acuerdo entiende solidaria, en tanto el reclamante
estima que ha de sersubsidiaria. Sobre esta cuestión se ha pronunciado
reiteradamente este Tribunal, debiendo transcribirse por su expresividad y por
ser posterior a la Ley 25/1995, la Resolución de 25 octubre 1995, en la que se
sienta la siguiente doctrina: «En cuanto a la cuestión relativa al alcance de la
responsabilidad, se establece en los artículos 72.1 de la Ley General Tributaria
y 13 del Reglamento General de Recaudación. Abarca "las deudas y
responsabilidades derivadas del ejercicio de la explotación o actividad
económica", afirma el primero de los preceptos citados, y por tanto "alcanza a
las deudas liquidadas y a las pendientes de liquidación, originadas por el
ejercicio de las explotaciones o actividades, incluso las rentas obtenidas por
ellas", como explica el artículo 13.1 en su párrafo 2 .º La resolución del
recurso de reposición cita en apoyo de su conclusión elartículo 13.3 del
Reglamento General de Recaudación, deduciendo del mismo el carácter solidario de
la responsabilidad, y aplicando consecuentemente el artículo 12.2,que determina
el alcance de la misma, disponiendo que abarca "a la totalidad del importe
exigible al deudor principal por todos los componentes de la deuda tributaria
mencionados en el artículo 58 de la Ley General Tributaria ". Sin embargo, el
análisis del artículo 72, de la Ley General Tributaria y del apartado 1 del
artículo 13 del Reglamento General de Recaudación obliga a establecer la
verdadera naturaleza del acto de la Administración por el que se exigen al
sucesor las deudas y responsabilidades de la empresa a la que sucede; se le
declara, en efecto, responsable de las mismas, pero como sucesor. Se estápues en
presencia de una asunción de deuda establecida "ex lege", y por su propia
esencia ha de entenderse que lleva implícita la referencia a la totalidad de las
deudas de la empresa anterior, puesto que el precepto no limita en este caso los
efectos o las consecuencias lógicas de esa sucesión, como hace, por el
contrario, el artículo 89.3 de la Ley General Tributaria al regular las
obligaciones tributarias que se transmiten a los herederos en la sucesión
"mortis causa". El sucesor, en el citado artículo 72, es considerado sujeto
pasivo a partir del momento en que sucede a la otra empresa, aun cuando ésta no
quede relevada de su obligación de pago; el origen de su responsabilidad
determina el carácter objetivo de la misma. Al suceder a otra empresa en una
explotación o actividad económica se beneficia, al menos en parte, de los
elementos de su activo material e inmaterial y, consecuentemente, de sus
obligaciones tributarias. La norma se apoya así en una base económica,
extendiendo el círculo de los obligados principales y asegurando con ello el
cobro de su tributo. Esto explica que el artículo dedicado a regular este
supuesto se coloquedentro de la Ley General Tributaria fuera de los preceptos
que establecen el régimen general de la responsabilidad tributaria, porque en
estos últimos se desprende que los responsables no son ni sujetos pasivos ni
deudores principales; la Ley los coloca "junto" a ellos, como dice gráficamente
el artículo 37.1 de la misma en la redacción que le da la reciente Ley 25/1995,
de 20 julio. Una prueba adicional de lo que se expone es que, cuando el artículo
10.2 del Reglamento General de Recaudación se refiere a los obligados al pago de
las deudas tributarias para el caso de que no lo hagan los deudores principales,
separa a los responsables solidarios (letra a) y subsidiarios (letrac), de los
adquirentes de explotaciones y actividades económicas (letra b). También abona
esta tesis el hecho de que, a pesar de la modificación que la Ley 25/1995
introduce en el apartado 3 del citado artículo 37, a propósito del alcance de la
responsabilidad, no se modifica la redacción del artículo 72 . De lo expuesto se
desprende que el acuerdo impugnado también se ajusta a Derecho al determinar el
alcance de la responsabilidad exigible a la sociedad recurrente".
Segundo.-Por su parte, la Sentencia recurrida,
razona su fallo desestimatorio, a través de lossiguientes Fundamentos
Jurídicos:
"Cuarto.-La parte actora impugna la Resolución
del TEAC porque entiende que no es de aplicación en este caso el artículo 72 LGT
o, en caso de que lofuera, la responsabilidad de ESABE SEGURIDAD MADRID en
relación con las deudas tributarias de ESABE EXPRESS sería subsidiaria, nunca
solidaria.
Dice el artículo 72.1 LGT que "Las deudas y responsabilidades
tributarias derivadas del ejercicio deexplotaciones y actividades económicas por
personas físicas, Sociedades y Entidades jurídicas serán exigibles a quienes les
sucedan por cualquier concepto en la respectiva titularidad, sin perjuicio de lo
que para la herencia aceptada a beneficio de inventario establece el Código
Civil."
El Tribunal Supremo ha mantenido en sus sentencias de 26 de mayo
de 1994, y más recientemente, de 24 de septiembre de 1999y 15 de julio de 2000,
que elartículo 72.1 LGT regula una modalidad de sujeto responsable, y que su
responsabilidad es incuestionablemente subsidiaria, y no solidaria, por
aplicación del artículo 37.2 LGT,que establece que "salvo precepto legal expreso
en contrario, la responsabilidad será siempre subsidiaria". Tal pronunciamiento
llevó consigo, además, la obligada declaración por el T.S. de nulidad de pleno
derecho, con expulsión del ordenamiento jurídico, del inciso del artículo 13.3
del Reglamento General del Recaudación, aprobado por RD 1684/1990, de 20 de
diciembre, que calificaba de solidaria a la responsabilidad del adquirente y del
transmitente, en los supuestos a que se refiere el artículo 72 LGT, de sucesión
en la titularidad o en el ejercicio de actividades económicas.
Ahora, conviene examinar con algo más de detenimiento las dos
sentencias del TS citadas en último lugar. La sentencia de 1999 examina el caso
de la disolución de una sociedad filial, participada al 100 por 100 por su
sociedad matriz, sin liquidación, y con adjudicación de su activo y pasivo a su
único socio que es la sociedad matriz, mientras que la sentencia del año 2000
trata de un supuesto de sucesión en la actividad económica distinto, en el que
una sociedad adquiere, através de una subasta judicial, diversas fincas y otros
bienes propiedad de otra entidad mercantil.
La Sala considera que el supuesto que ahora enjuiciamos es
similar al estudiado en la sentencia del TS de 1999, con la diferencia de que la
transmisión patrimonial se produce de la empresa matriz a la filial, de ESABE
EXPRESS a ESABE SEGURIDAD MADRID, y es la primera la que desaparece, primero del
mundo económico, con la prohibición de concurrencia, y más tarde del mundo
jurídico, con el proceso de quiebra voluntaria.
El Tribunal Supremo mantiene que la adjudicación de todo el
patrimonio al único socio conlleva la asunción por la sociedad adquirente de
todo el pasivo, y en este caso, la adjudicación de los activos de la empresa
matriz a la filial, con la extensión que luego comentaremos, ha de producir
igual resultado.
La consecuencia de lo anterior es que ya no estamos ante una
transmisión a título oneroso o a título lucrativo, intervivos o mortis causa, de
explotaciones o actividades económicas, regulado por el artículo 72 LGT, sino
como dice el TS en la sentencia de 1999 ya citada, "...ante un supuesto de
sucesión en las obligaciones tributarias como transmisión "in universum ius",
propio de la sucesión mortis causa y de los procesos de fusión de sociedades en
los que existe transmisión en bloque de sus patrimonios y agrupación de los
socios"...Añade la sentencia del T. S. que seguimos que estamos entonces ante
"...un supuesto de sucesión universal, y por ello la sucesión de las deudas
tributarias devengadas, liquidadas o no, se produce como resultado de la
aplicación de las normas mercantiles..."
Quinto.-En suma, no estamos ante la transmisión
de una explotación o actividad económica, a la que sean aplicables las
disposiciones del artículo 72 LGT, sino ante una sucesión a título universal
entre dos sociedades del mismo grupo.
Los hechos que llevan a la Sala a la convicción de que estamos
ante un caso de sucesión universal entre ESABE EXPRESS y ESABE SEGURIDAD MADRID,
son el masivo traspaso de trabajadores a la sociedad filial, con reconocimiento
de la antigüedad acumulada en la sociedad matriz, el traspaso también de
directivos, la subrogación en los contratos con terceros, la cesión de medios
(instalaciones, vehículos, armamento, etc.), el escaso tiempo (3 meses)
transcurrido entrelos anteriores traspasos y cesiones y la cesación de la
sociedad matriz en su actividad, derivada primero de la asunción de la
prohibición de concurrir con las filiales, y otros 4 meses después de la
declaración de quiebra voluntaria, y en definitiva, que todas estas operaciones
se producen en el seno de un grupo de sociedades con confusión de patrimonios y
dirección unitaria.
La confusión de patrimonios se evidencia por el hecho ya
comentado de que ESABE EXPRESS era propietaria del 100% del capital de ESABE
SEGURIDAD MADRID y de las demás filiales, y la dirección se muestra en la
coincidencia de cargos administrativos en las mismas personas, así D. Isidro era
Presidente y Consejero Delegado y D. ManuelCarlos Francisco era Administrador de
ESABE EXPRESS y al mismo tiempo eran Presidente y Secretario, respectivamente,
de los Consejos de Administración (compuestos de ordinario por ellos 2 y una
tercera persona) de al menos las filiales de ESABE SEGURIDAD CASTILLA LEON, E.S.
MURCIA, E.S. ASTURIAS, E.S. ARAGON, E.S. EXTREMADURA, E.S. CANARIAS, E.S.
GUIPÚZCOA y E.S. CANTABRIA.
Por tanto se tiene presente que la sociedad transmitente y la
adquirente integraban un "holding" ogrupo de sociedades, el grupo ESABE, en el
que la sociedad matriz poseía el 100% del capital (o porcentajes muy próximos al
100%) de las sociedades filiales. Se trataba de un grupo de sociedades con una
evidente estructura de subordinación, en el que ESABE EXPRESS era la sociedad
dominante, sin que las sociedades filiales llegaran a tener una voluntad
autónoma o independiente de esta.
Estamos ante un grupo de sociedades en el que las sociedades
filiales son realmente instrumentos al servicio de la sociedad matriz, de suerte
que bajo la apariencia de una pluralidad de sociedades se esconde una sociedad
única, que elige y nombra a los órganos administrativos de las sociedades
filiales y controla todas sus decisiones. Está fuera de toda discusión que el
institutode la persona jurídica nace para facilitar la actuación en el tráfico
jurídico, y no para eludir el cumplimiento de las responsabilidades legales. Si
así fuera, estaríamos ante un fraude de ley, que no impide la debida aplicación
de la norma que se hubiere tratado de eludir (artículo 6.4 Cc .)
En definitiva, la Sala considera que en el caso de autos es
aplicable la doctrina mantenida por el Tribunal Supremo en susentencia de
24/9/1999, antes citada, que sostiene que en los supuestos de sucesión a título
universal, el adquirente sucede directamente en todas las obligaciones,
incluidas las tributarias, sucesión evidentemente más amplia que la contemplada
por el artículo 72 LGT . Al no ser aplicable al presente supuesto el artículo 72
LGT, se hace innecesario el estudio de su alcance sobre los diferentes impuestos
que integran la deuda tributaria que se reclama, así como sobre naturaleza
solidaria o subsidiaria de la responsabilidad que dicho precepto
establece.
De acuerdo con indicada doctrina, las deudas tributarias de
ESABE EXPRESS, junto con todo su patrimonio, se han transmitido a ESABE
SEGURIDAD MADRID, que como ya se ha dicho ha cambiado su denominación social por
la actual de SECURITAS SEGURIDAD ESPAÑA, con la que ha formalizado su demanda,
respondiendo por lo hasta aquí razonado la demandante directamentede dichas
deudas."
Tercero.-Contra la Sentencia de la Sala de lo
Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional se alza la representación
procesal de SECURITAS SEGURIDAD ESPAÑA, S.A., a través de la interposición del
presente recurso de casación, que basa en los siguientes motivos: 1º) infracción
del artículo 24.1 de la Constitución ; 2º) infracción del artículo 385.1 de la
Ley de Enjuiciamiento Civil, en cuanto a presunciones judiciales, en relación
con la disposición final primera de la Ley 29/1998, de 13 de julio, de
Jurisdicción Contencioso Administrativa ; 3º) infracción de los artículos 24.2
de la Ley General Tributaria 230/1963, de 28 de diciembre y 6.1 del Código
Civil; y 4º) infracción por aplicación indebida de la doctrina jurisprudencial
de esta Sala, contenida en las Sentencias de 26 de mayo de 1994 y 24 de
septiembre de 1999 .
Cuarto.-Como se ha expresado con anterioridad,
en el primero de los motivos, se alega infracción del artículo 24 de la
Constitución, a cuyos efectos, afirma la recurrente que el fallo del Tribunal
Económico-Administrativo Central de 4 de diciembre de 1996, introdujo una
cuestión nueva en la controversia mantenida con la Administración, pues ésta
giraba en torno al tema de la aplicabilidad del artículo 72.1 de la Ley General
Tributaria, ya que mientras la Administración consideraba aplicable el precepto,
al entender que ESABE MADRID había adquirido en 1 de octubre de 1991,la
titularidad de todas las actividades empresariales ejercitadas por ESABE
EXPRESS, la actora consideraba que la adquisición llevada a cabo en la fecha
antes indicada era parcial, limitada a las actividades de ESABE EXPRESS
relativas al transporte de fondos y vigilancia jurada en la Comunidad de Madrid,
y además, no todas las deudas y responsabilidades tributarias de ESABE EXPRESS
que se pretendían exigir a ESABE MADRID, habían sido generadas como consecuencia
del ejercicio por ESABE EXPRESS de las actividades transferidas.
Sin embargo, se sigue argumentando en el desarrollo del motivo
que el Tribunal Económico- Administrativo Central, sin salirse del planteamiento
inicial, sostuvo además la tesis de que todas las sociedades ESABE estaban
sujetas a una unidad solidaria de gestión, por lo que, en virtud delo dispuesto
en el artículo 34 de la Ley General Tributaria, en relación con el 37.5 (luego
37.6 ) de la misma, todas las sociedades ESABE eran responsables solidarias de
las deudas tributarias de la matriz ESABE EXPRESS, ya que todas ellas concurrían
en la realización de los hechos imponibles de las liquidaciones giradas a la
referida matriz. Ello, se sostiene, suponía un giro radical, porque mientras el
deudor solidario del artículo 34 de la Ley General Tributaria, que concurre con
otros a la realización de un hecho imponible, es un sujeto pasivo deudor
principal, el responsable por sucesión en la titularidad de explotaciones y
actividades económicas del artículo 72.1 es un tercero ajeno al hecho del que
deriva la obligación tributaria y no es sujeto pasivo de la misma, aunque la ley
disponga que le sea exigible.
En el escrito de demanda -siempre según la parte recurrente-, se
puso de relieve todo lo anterior, asícomo que los supuestos de los artículos 34
y 37 son diferentes, pues mientras el primero acogeun caso de verdadero sujeto
pasivo, el segundo se refiere a un tercero ajeno a la deuda principal y a la
realización del hecho tributario al que la ley hace responsable del pago de la
deuda. No obstante, se añade a continuación, "la Sentencia de la Audiencia
Nacional recurrida no trata esta cuestión de la posible aplicación de los
artículos 34 y 37 de la Ley General Tributaria pero, como hizo del Tribunal
Económico-Administrativo Central en su día, da un nuevo giro al debate,
introduciendo sorpresivamente una cuestión nueva en la litis, como es la de la
posible existencia de una sucesión universal por ESABE MADRID de todos los
bienes y deudas de ESABE EXPRESS."
Esta actuación, con las consecuencias que lleva aparejada en el
orden fiscal, supone la introducción de una cuestión nueva, sin que hubiera
habido debate previo referente a ella y "constituye una abierta vulneración del
derecho fundamental de defensa consagrado por el artículo 24.1 de la
Constitución Española ".
Esta imputación que se realiza a la sentencia, en orden a la
introducción de "cuestión nueva", se concluye mediante el alegato de que "en
apoyo de nuestra tesis citamos el artículo 79.1 de la Ley de la Ley de la
Jurisdicción Contencioso-Administrativa de 1956,que es la aplicable la caso y
que ha sido reproducido por el artículo 65.2 de la vigente Ley de 1998, y que
obliga al Tribunal que juzgue oportuno que en el acto de la vista o de las
conclusiones se traten motivos relevantes para el fallo distintos de los
alegados, a que lo ponga en conocimiento de las partes mediante providencia
dándoles plazo de diez días para alegar sobre ellos".
Frente a ello, el Abogado del Estado alega que "el motivo debe
ser inadmitido, ya que en realidad se estáalegando incongruencia y este vicio
procesal debe ser alegado al amparo del apartado c) del art.88.1 y no del
apartado d) del mismo precepto"; que el artículo 17 del Real Decreto Legislativo
2795/1980, de 12 de diciembre, por el que se articula la Ley de Bases sobre
procedimiento económico-administrativo, establece que la reclamación
económico-administrativa atribuye al órgano competente para decidirla en
cualquier instancia "la revisión de todas las cuestiones que ofrezca el
expediente de gestión y el de reclamación ante el órgano inferior, hayan sido o
no planteadas por los interesados"; que, con independencia de ello, "el artículo
24 de la Constitución no puede ser alegado respecto a la resolución del Tribunal
Económico-Administrativo, ya que se trata de un Tribunal Administrativo, que no
tiene el carácter de juez o tribunal a efectos de mencionado art.24 "; que es
indudable que los órganos jurisdiccionales deben someterse al principio de
congruencia y adecuada motivación de sus resoluciones, pero también lo es que,
tras la entrada en vigor de la Ley de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa
de 13 de julio de 1998, ha sido superada la tradicional y restringida concepción
del recurso contencioso-administrativo como una mera revisión de los actos
administrativos previos, es decir, como un recurso al acto y se ha abierto
definitivamente las puertas para obtener justicia frente a cualquier
comportamiento ilícito de la Administración; que en tal situación la plena
jurisdicción de los Tribunales de lo Contencioso- Administrativo puede llevar,
sin modificación del acto administrativo impugnado, a motivar las resoluciones
jurisdiccionales en cualquier precepto del ordenamiento jurídico, por lo que "si
la Audiencia Nacional concluye que no nos encontramos ante una transmisión de
explotación de actividad económica propiamente, sino ante una sucesión a título
universal entre dos sociedadesdel mismo grupo, con confusión de patrimonios, la
conclusión, por aplicación del art. 37 de la Ley General Tributaria, es la
innecesariedad del estudio del alcance del art. 72, de la Ley General Tributaria
en el supuesto de autos"; que la sentencia de esta Sala de 6 de octubre de 2003
se refiere a un supuesto en el que "la sentencia de instancia, consistente y
razonable, sí hamencionado y tenido en cuenta en los hechos probados los actos y
negocios jurídicos por los que se ha producido la sucesión en la actividad y
explotación... que ha consistido en vaciar patrimonialmente la primera para
desembocar en la falencia de sus obligaciones tributarias, que es un caso claro
de fraude de acreedores, en este caso a la Hacienda Pública"; que no existe
infracción del artículo 24 de la Constitución, porque ya el Tribunal
Económico-Administrativo Central sostuvo la tesis de la unidad solidaria de
gestión y que todas las sociedades del mismo grupo eran responsables de las
deudas tributarias de la matriz, por lo que la cuestión había sido planteada
antes de acudirse a la vía jurisdiccional.
Pues bien, a la hora de resolver sobre el motivo de casación
planteado, debe partirse de la consideración de que se alega indefensión y el
artículo 24 de la Constitución -suficiente título para fundamentar el recurso,
según el artículo 5.4 de la Ley Orgánica del Poder Judicial -, a lo cual ha de
añadirse la conexión entre el derecho invocado y la congruencia de la sentencia.
De todo ello, se deriva la admisibilidad, sin duda alguna, del motivo alegado y
la necesidad de procedera su estudio y resolución.
Pasando a hacerlo así, resulta que el planteamiento del recurso
contencioso-administrativo frente a la resolución del TEAC reconduce la
controversia a determinar si la sentencia recurrida ha resuelto o no, en forma
adecuada, el problema planteado ante la Sala de instancia.
A este respecto, debe señalarse que, como se recuerda
constantemente en las Sentencias de esta Sección -últimamente se ha hecho en la
de 8 de noviembre de 2006-,"una reiterada doctrina de esta Sala, sentencias,
entre otras de 10 de noviembre de 2003 y 23 de febrero de 2004, señala que se
incurre en incongruencia, tanto cuando la sentencia omite resolver sobre alguna
de las pretensiones y cuestiones planteadas en la demanda (incongruencia omisiva
o por defecto), como cuando resuelve más alláde las peticiones de las partes
sobre pretensiones no formuladas (incongruencia positiva o por exceso) y,
también, cuando se pronuncia fuera de las peticiones de las partes sobre
cuestiones diferentes a las planteadas (incongruencia mixta o por
desviación)."
La Ley Jurisdiccional vigente de 13 de julio de 1998 -al igual
que la anterior de 27 de diciembre de 1956 -, contiene diversos preceptos
relativos a la congruencia de las sentencias. Así, el artículo 33 de (art. 43.1
de la derogada), establece que la Jurisdicción Contencioso-Administrativa
juzgará dentro del límite de las pretensiones formuladas por las partes y de las
alegaciones deducidas para fundamentar el recurso y la oposición, imponiendo,
para comprobar la concurrencia del requisito de congruencia, la comparación de
la decisión judicial con las pretensiones y con las alegaciones, aunque éstas
deben entenderse como motivos del recurso y no como argumentos
jurídicos.
Y es que la Sentencia de fecha 5 de noviembre de 1992, de esta
Sala Tercera del Tribunal Supremo, señaló los criterios para apreciar la
congruencia de las sentencias, advirtiendo que en la demanda
contencioso-administrativa se albergan pretensiones de índole varia, de
anulación, de condena etc..., que las pretensiones se fundamentan a través de
concretos motivos de impugnación o cuestiones; y que las cuestiones o motivos de
invalidez aducidos se hacen patentes al Tribunal mediante la indispensable
argumentación jurídica. Argumentos, cuestiones y pretensiones son, portanto,
discernibles en el proceso administrativo, y la congruencia exige del Tribunal
que éste no solamente se pronuncie sobre las pretensiones, sino que requiere un
análisis de los diversos motivos de impugnación y de las correlativas
excepciones u oposición que se han planteado ante el órgano jurisdiccional. No
sucede así con los argumentos jurídicos, que no integran la pretensión, ni
constituyen, en rigor, cuestiones, sino el discurrir lógico-jurídico de las
partes, que el Tribunal no viene imperativamente obligado a seguir en un iter
paralelo a aquel discurso.
Por consiguiente, para determinar si existe incongruencia en una
sentencia, es preciso confrontar su parte dispositiva con el objeto del proceso,
delimitado por sus elementos subjetivos (partes), yobjetivos (causa de pedir y
petitum); de manera que la adecuación debe extenderse tanto a la petición, como
a los hechos y motivos de la pretensión, sin perjuicio de que, en virtud del
principio "iura novit curia", el órgano judicial no haya de quedar sujeto, en el
razonamiento jurídico que le sirve de motivación para el fallo, a las
alegaciones de las partes, pudiendo basar sus decisiones en fundamentos
jurídicos distintos.
Por ello, la Sentencia del Tribunal Supremo de 30 abril de 1996
ya indicó que el respeto al principio de congruencia no alcanza a limitar la
libertad de razonamiento jurídico del Tribunal de instancia, ni tampoco le
obliga a reconocer el orden de alegaciones de las partes, bastando con que
establezca los hechos relevantes para decidir el pleito y aplicar la norma del
ordenamiento jurídico que sea procedente. Y en el mismo sentido, la
recienteSentencia de esta Sala de 15 de noviembre de 2006, se ha declarado que
"El principio de congruencia no se vulnera por el hecho de que los Tribunales
basen sus fallos en fundamentos jurídicos distintos de los aducidos por las
partes siempre que con ello no se sustituya el hecho básico aducido como objeto
de la pretensión (SSTS 13 de junio y 18 de octubre de 1991, 25 de junio de 1996,
17 de julio de 2003 ). Es decir que el principio «iuris novit curia» faculta al
órgano jurisdiccional a eludir los razonamientos jurídicos de las partes siempre
que no altera la pretensión ni el objeto de discusión."
En el caso presente, en el que la Administración Tributaria
había procedido a la derivación de responsabilidad solidaria respecto de ESABE
SEGURIDAD MADRID, S.A., frente a la postura de la reclamante, que entendía no
ser aplicable el régimen de responsabilidad solidaria, sino subsidiaria y
además, limitado, en cuanto a los impuestos afectados y en cuanto a las
actividades desarrolladas, la resolución del Tribunal Económico Administrativo
Central desestimó la reclamación, por considerar, de un lado, que en el artículo
72 de la Ley General Tributaria se contempla una sucesión "ex lege", y, de otro,
que dado el régimen de solidaridad de gestión, existía una concurrencia de
sujetos pasivos en la realización del hecho imponible, a la que era de
aplicación el régimen de los artículos 34 y 37 de la Ley General Tributaria
.
Pues bien, la sentencia recurrida expone las cuestiones
suscitadas por las partes, en los siguientes términos:
"Segundo.-La parte actora alega en su demanda
que el artículo 72 LGT no puede aplicarse a la cesión de activos realizada en el
año 1991 por ESABE EXPRESS a ESABE SEGURIDAD MADRID, por su carácter parcial,
que el artículo 72 LGT es inaplicable al Impuesto de Sociedades por su carácter
personal, que igualmente es inaplicable a las deudas motivadas por retenciones
sobre rendimientos del trabajo personal, del capital mobiliario y profesionales,
IVA, Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados y
otros tributos y conceptos accesorios: sanciones, intereses de demora, recargo
de apremio y honorarios de liquidador. Expone además la demanda que la
responsabilidad que eventualmente pudiera exigirse a ESABE SEGURIDAD MADRID es
subsidiaria y no solidaria, por lo que la Administración Tributaria ha incurrido
en defectos de consecuencia invalidatoria.
El Abogado del Estado manifiesta que concurren todos los
requisitos exigidos por el artículo 72 LGT ya que se ha producido entre ESABE
EXPRESS y ESABE SEGURIDAD MADRID una transmisión en la titularidad de una
actividad económica, en virtud de un título jurídico, que se refiere al conjunto
de la explotación y de la actividad, no a elementos aislados, lo que configura
un supuesto de sucesión en la actividad que participa de principios específicos
propios, y no participa de la responsabilidad contenida en los artículos 37 y
siguientes de la LGT . En estos supuestos el adquirente es sujeto pasivo y, por
ello, deudor principal. El sucesor, al igual que el heredero, se subroga en
todos los derechos y obligaciones del transmitente."
Así pues, en la instancia, la demandante y hoy recurrente,
siguió defendiendo su tesis inicial de existencia de responsabilidad subsidiaria
y no solidaria y además, de carácter limitado, mientras que el Abogado del
Estado sostuvo la suya, en torno a la existencia de una sucesión en la
actividad, que participa de principios específicos propios y en donde existe
subrogación en todoslos derechos y obligaciones.
Sobre estas premisas, y aún cuando no sea el único argumento
utilizado por la sentencia, ésta desestima el recurso contencioso, en la medida
en que considera que en el supuesto que se plantea ante el Tribunal, de
sustitución en una actividad económica, ésta ha tenido su origen en una sucesión
a título universal, la cual engloba y comprende, tanto la tesis de la
recurrente, como la sostenida por el Abogado del Estado. En este punto, no puede
olvidarse que la sucesión a título universal, se encuentra implícitamente
incluida en el artículo 72 de la Ley General Tributaria, pues como viene
sosteniendo esta Sección -y de ello son ejemplos las Sentencias de 24 de
septiembre de 1999 y la de 6 de octubre de 2003,citada en su escrito por el
Abogado del Estado-, el artículo 72 de Ley General Tributaria, contempla un
hecho real, consistente en que la actividad o explotación de la que es titular
una persona, pasa a ser realizada por otra persona distinta, por cualquier
título, que puede ser la compraventa o cualquier transmisión a título oneroso de
la empresa o negocio, la herencia, legado o donación o la vía de la fusión o
absorción de sociedades. Todo ello es posible, porque como se decía en la
mencionada Sentencia de 24 de septiembre de 1999, el artículo 72 de la Ley
General Tributaria- "comprende toda clase de transmisión «inter vivos», pues así
ha de interpretarse la expresión «... sucedan por cualquier concepto en la
respectiva titularidad...», incluso implícitamente la sucesión «mortis causa»,
como se deduce de la mención a la aceptación de la herencia a beneficio de
inventario". Lo único que ocurre en el caso de la herenciao la fusión o
absorción de sociedades, es que se trata de modalidades de sucesión a título
universal de las obligaciones tributarias, que tienen su causa y producen sus
efectos, con arreglo a normas de Derecho Civil o Mercantil y no de Derecho
Tributario.
Pues bien, la sentencia realiza una calificación previa del
supuesto que se le plantea, como de sucesión universal y desde ella -en cuanto
argumento, que insistimos, no es el único-, desestima el recurso contencioso
administrativo, en la medida en que tal calificación supone el automático
rechazo- por contradicción- de la línea argumental de la demandante.
Se trata, en definitiva, de una argumentación propia de la
Sentencia recurrida, que excluye y desecha implícitamente, por incompatible, la
tesis de la demanda.
Cuestión distinta es que el argumento utilizado en la sentencia
impugnada sea o no conforme aDerecho -el artículo 24 de la Constitución no
garantiza una resolución judicial acertada-, pero esta cuestión puede ser
planteada en el recurso de casación por otros motivos, como efectivamente hace
la recurrente, según es de ver a continuación.
Por lo expuesto, se rechaza el motivo alegado.
Quinto.-En el segundo de los motivos del
recurso de casación, se alega infracción de la regulación de las presunciones
contenidas en el artículo 385.1 de la Ley de Enjuiciamiento Civil, en relación
con la disposición final primera de la Ley 29/1998, de 13 de julio, de la
Jurisdicción Contencioso-Administrativa .
Aún cuando el Abogado del Estado manifiesta que el artículo 385
de la Ley de Enjuiciamiento Civilse refiere a las presunciones legales, y "en el
caso de autos no existe ninguna presunción legal, sino simplemente una
valoración de la prueba efectuada por la Sala de instancia", es evidente que la
parte recurrente se estárefiriendo a las presunciones judiciales y buena prueba
de ello, es que, con cita de doctrina jurisprudencial, manifiesta que no impugna
el hecho base de la presunción judicial, sino la conclusión presuntiva de que en
el presente caso ha habido una "sucesión a titulo universal entre dos sociedades
del mismo grupo".
El hecho base es, según la recurrente, el contenido en el
fundamento jurídico quinto de la sentencia de instancia, impugnándose la
inferencia que de los hechos expuestos, obtiene la sentencia, esto es la
existencia de una sucesión universal, entendiendo que la quiebra de ESABE
EXPRESS, declarada por el Juzgado de Primera Instancia nº34 de Madrid el 5 de
mayo de 1992, desmiente el carácter pretendidamente universal de la transmisión,
pues no es concebible una quiebra sin la existencia de un patrimonio activo
liquidable del quebrado en beneficio de una pluralidad de acreedores titulares
de créditos contra él, constitutivos de su pasivo.
Para dar la adecuada respuesta a este motivo, debemos partir de
que, de conformidad con los criterios generales acuñados por la jurisprudencia
de esta Sala, en relación con las presunciones judiciales -entre otras
sentencias de 18 de febrero de 2004 y 7 de junio de 2005 .-, para la válida
utilización de esta modalidad probatoria, es necesario que concurran los
siguientes requisitos: 1º) Que aparezcan acreditados los hechos constitutivos
del indicio o hecho base; 2º) que exista una relación lógica entre tales hechos
y la consecuencia extraída; y 3º) que esté presente el razonamiento deductivo
que lleva al resultado de considerar probado o no el presupuesto fáctico
contemplado en la norma para la aplicación de su consecuencia jurídica, como,
por cierto, exige ahora de manera expresa el artículo 386.1 de la Ley de
Enjuiciamiento Civil, párrafo segundo, alseñalar que «en la sentencia en la que
se aplique el párrafo anterior (las presunciones judiciales) deberáincluir el
razonamiento en virtud del cual el tribunal ha establecido la presunción». O, en
otros términos, como señalan tanto la jurisprudencia de esta Sala como la
doctrina del Tribunal Constitucional, en la prueba de presunciones hay un
elemento o dato objetivo, que es el constituido por el hecho base que ha de
estar suficientemente acreditado. De él parte la inferencia, la operación lógica
que lleva al hecho consecuencia, que será tanto más rectamente entendida cuanto
más coherente y razonable aparezca el camino de la inferencia. Se habla, en este
sentido, de rechazo de incoherencia, de la irrazonabilidad y de la arbitrariedad
como límite a la admisibilidad de la presunción, como prueba (Sentencia de esta
Sala 19 de marzo de 2001 ).
Ante todo, entiende esta Sala quela apreciación de la existencia
de una sucesión "a título universal" no es el resultado de una presunción
judicial, sino el de la inclusión de los hechos probados en una determinada
categoría jurídica y en definitiva, de una calificación jurídica realizada por
el juzgador. Esto queda claro desde el primer momento, cuando tras la
enumeración de hechos probados realizados en el fundamento de derecho tercero,
señala en el cuarto que: "La Sala considera que el supuesto que ahora
enjuiciamos es similar al estudiado en la sentencia del TS de 1999, con la
diferencia de que la transmisión patrimonial se produce de la empresa matriz a
la filial, de ESABE EXPRESS a ESABE SEGURIDAD MADRID, y es la primera la que
desaparece, primero del mundo económico, con la prohibición de concurrencia, y
más tarde del mundo jurídico, con el proceso de quiebra voluntaria".Y
posteriormente, tras afirmar que "El Tribunal Supremo mantiene que la
adjudicación de todo el patrimonio al único socio conlleva la asunción por la
sociedad adquirente de todo el pasivo, y en este caso, la adjudicación de los
activos de la empresa matriz a la filial, con la extensión que luego
comentaremos, ha de producir igual resultado", para concluir el razonamiento
contenido en el referido fundamento jurídico cuarto, afirmando que "La
consecuencia de lo anterior es que ya no estamos ante una transmisión a título
oneroso o a título lucrativo, intervivos o mortis causa, de explotaciones o
actividades económicas, regulado por el artículo 72 LGT, sino como dice el TS en
la sentencia de 1999 ya citada"...ante un supuesto de sucesión en las
obligaciones tributarias como transmisió "in universum ius", propio de la
sucesión mortis causa y de los procesos de fusión de sociedades en los que
existe transmisión en bloque de sus patrimonios y agrupación de los
socios"...Añade la sentencia del T. S. que seguimos que estamosentonces ante
"...un supuesto de sucesión universal, y por ello la sucesión de las deudas
tributarias devengadas, liquidadas o no, se produce como resultado de la
aplicación de las normas mercantiles....".Y en una explicación no del todo
ordenada, ciertamente, la Sentencia trata de reforzar su argumentación con los
hechos también enumerados en el Fundamento de Derecho Quinto.
Pues bien, esta Sala no comparte el criterio de la sentencia
recurrida, pues la sucesión a título "universal" supone la transmisión de golpe
-o como dice la recurrente, "uno acto"-, de un patrimonio, sin necesidad de
emplear los medios de transmisión adecuados para cada uno de los elementos que
lo componeny supone que el sucesor o adquirente se pone en el mismo lugar que
tenía el "tradens" en cada una de las relaciones singulares. Tiene como ejemplo
típico, la sucesión hereditaria, pero también existen transmisiones inter-vivos
que suponen sucesión universal, si bien que siempre de carácter tasado, tal como
ocurre con los procesos sociales de adjudicación de activo y pasivo, con
disolución de las sociedades titulares hasta entonces de los mismos.
En el caso de laSentencia de esta Sala, de 24 de septiembre de
1999 - que la recurrida cita como paradigma- aún cuando en aquella también se
hace referencia a la de 26 de mayo de 194- se contemplaba un supuesto
radicalmente diferente del que ahora es objeto de consideración, pues, en
efecto, allí se trataba de "disolución de una sociedad con adjudicación de todo
su patrimonio a su único socio...., supuesto que inicialmente no se consideró
por la doctrina y por el Derecho de Sociedades como una modalidad de fusión,
sencillamente porque no había agrupación de socios, pero en el que evidentemente
se daba la transmisión universal del patrimonio de la sociedad disuelta, de modo
que las deudas tributarias devengadas eran transmitidas «ipso iure» a la
sociedad-socio (único). Posteriormente el artículo 250 del Texto Refundido de la
Ley de Sociedades Anónimas, aprobado por Real Decreto Legislativo 1564/1989, de
22 de diciembre, ha considerado la absorción de una sociedad íntegramente
participada por otra, como una modalidad de la fusión".
En cambio, ahora, ESABE EXPRESS, S.A., no se disolvió y además
se vio sometida a un proceso de quiebra, lo cual justifica por si solo el
rechazo de la existencia de una sucesión a "título universal".
Ahora bien, lo anterior no debe impedir tener en cuenta que la
Sala de instancia, en uso de sus prerrogativas, procede también en el fundamento
jurídico cuarto a valorar los hechos declarados probados, en función de
parámetros que según la jurisprudencia más moderna sirven para proceder a
aplicar la denominada doctrina de la superación de la personalidad jurídica o
del levantamiento del velo, como son: 1º) "La confusión de patrimonios" que "se
evidencia por el hecho ya comentado de que ESABE EXPRESS era propietaria del
100% del capital de ESABE SEGURIDAD MADRID y de las demás filiales",
constituyendo todas ellas "un holding o grupo de sociedades, el grupo ESABE, en
el que la sociedad matriz poseía el 100% del capital (o porcentajes muy próximos
al 100%) de las sociedades filiales", tratándose, en definitiva, de "un grupo de
sociedades con una evidente estructura de subordinación, en el que ESABE EXPRESS
era la sociedad dominante, sin que las sociedades filiales llegaran a tener una
voluntad autónoma independiente de esta"; 2º) La unidad de dirección, demostrada
"en la coincidencia decargos administrativos en las mismas personas,así D.
Isidro era Presidente y Consejero Delegado y D. Carlos Francisco era
Administrador y Secretario, respectivamente, de los Consejos de Administración
(compuestos de ordinario por ellos dos y una tercera persona) de al menos las
filiales ESABE SEGURIDAD CASTILLA Y LEON, E.S. MURCIA, E.S. ASTURIAS, E.S.
ARAGON, E.S. EXTREMADURA. E.S.CANARIAS, E.S.GUIPUZCOA y E.S.
CANTABRIA".
Sobre los hechos probados, valorados en la forma expuesta, la
sentencia obtiene lo que es la consecuencia de que "estamos ante un grupo de
sociedades en el que las sociedades filiales son realmente instrumentos al
servicio de la sociedad matriz, de suerte que bajo la apariencia de una
pluralidad de sociedades se esconde una sociedad única, que elige y nombra a los
órganos administrativos de las sociedades filiales y controla todas sus
decisiones".
Esta conclusión, derivada de una -ahora si- auténtica presunción
judicial, podrá gustar o no, pero aparece lógica y razonable y se encuentra en
perfecta sintonía con la solución patrocinada por esta Sección en la Sentencia
de 19 de abril de 2003, en supuesto en el que concurrían análogas circunstancias
a las que ahora estamos examinando, pues se trataba de una sociedad, donde la
mayoría de las acciones correspondían a un socio, dedicada a la actividad de
excavaciones y transportes y con una gran empresa de autopistas como único
cliente. En determinado momento, se constituyóotra sociedad, con participación
del mismo socio en más del 99% del capital, a la que se transfirieron todos los
activos y personal de la primera empresa, convirtiéndose igualmente en cliente
de la gran autopista. Sin embargo, habiéndose formalizado actas por la
Inspección de Hacienda a la primera de las sociedades y no producido el ingreso
en período voluntario, laDependencia de Recaudación de la Delegación de Hacienda
acordó la declaración de responsabilidad por sucesión en la titularidad de
explotaciones o actividades económicas y requerir a empresa sujeta a tal
declaración, el pago de la deuda tributaria.
La Sentencia de instancia estimó el recurso de la sociedad
declarada responsable, en razón a que el artículo 72 de la Ley General
Tributaria determina un supuesto de responsabilidad subsidiaria y no solidaria.
Y desestimatorio hubiera sido también el fallo del recurso de casación
interpuesto por el Abogado del Estado -de acuerdo a nuestra doctrina acerca del
tipo de responsabilidad que deriva delartículo 72 de la Ley General Tributaria
-, si no hubiera sido porque esta Sala aplicó la doctrina del levantamiento del
velo, a efectos de estimar el motivo de casación formulado por el defensor de la
Administración.
En dicha Sentencia se dieron como razones de la estimación del
recurso de la Administración del Estado, en lo que aquí interesa, las
siguientes:
"No ofrece dudas que la redacción del apartado 1, del artículo
72,permite afirmar que comprende toda clase de transmisión "inter vivos", pues
así ha de interpretarse la expresión "...sucedan por cualquier concepto en la
respectiva titularidad...", incluso implícitamente la sucesión "mortis causa",
como se deduce de la mención a la aceptación de la herencia a beneficio de
inventario, aunque ciertamente tal inclusión no era necesaria, porque la
sucesión a título universal de lasobligaciones tributarias, ha tenido su causa
no en disposiciones del Derecho Tributario, sino en las propias del Código Civil
y de la legislación mercantil».
En el caso de autos, la sentencia de instancia ha mantenido que
se trata de un supuesto deresponsabilidad por sucesión, contemplada en el
artículo 72 de la Ley General Tributaria, responsabilidad que esta Sala ha
declarado en la sentencia de fecha 15 de julio de 2000 recurso de casación nº
2971/1995, es de carácter subsidiario, anulando por tal razón el inciso del
apartado 5, del artículo 13 del Decreto 3.154/1968, de 14 de noviembre, que
aprobó el Reglamento General de Recaudación, por disponer que dicha
responsabilidad era solidaria, en contra de lo preceptuado en el artículo 37 de
la Ley General Tributaria, y por igual razón también declaró nulo de pleno
derecho el inciso de igual redacción contenido en el apartado 5, del artículo 13
del posterior Reglamento General de Recaudación, aprobado por Real Decreto
1684/1990, de 20 de diciembre .
Pero el caso de autos va mas allá de la aplicación del artículo
72 de la Ley General Tributaria, porque este precepto contempla la efectiva
sucesión de una explotación económica de una persona física, sociedad o entidad
jurídica a otra distinta, en tanto que, en el caso presente, es la misma persona
física D. Francoel que se transmite a símismo la explotación económica, mediante
la utilización de sociedades, a estos efectos ficticias, pues lo único que
pretende es el típico fraude de acreedores, en este caso de la Hacienda Pública
o sea el procomún, mediante la «falencia» tributaria de la sociedad TRANSPORTES
Y EXCAVACIONES SINDO, S.A.
La excepcionalidad de este caso hace que la Sala considere que
no es obligado aplicar el artículo 72 de la Ley General Tributaria y las
disposiciones de desarrollo del mismo, sino lisa y llanamente la doctrina
jurisprudencial del «levantamiento del velo», que ha sido magistralmente
expuesta por la Sala Primera de este Tribunal Supremo en susentencia de fecha 28
de mayo de 1984, que reproducimos en su parte más significativa: «Ya desde el
punto de vista civil y mercantil, la más autorizada doctrina, en conflicto entre
seguridad jurídica y justicia, valores hoy consagrados en la Constitución (arts.
9.3 y 1.1 ), se ha decidido prudencialmente y según casos y circunstancias por
aplicar, por vía de equidad y acogimiento del principio de la buena fe(art. 7.1
del Código Civil ), la tesis y práctica de penetrar en el substratum personal de
las entidades o sociedades a las que la ley confiere personalidad jurídica
propia con el fin de evitar que, al socaire de esa ficción o forma legal (de
respeto obligado, por supuesto), se puedan perjudicar intereses privados o
públicos o bien ser utilizada como camino de fraude (art. 6, 4 del Código Civil
), admitiéndose que los jueces puedan penetrar ("levantar el velo jurídico") en
el interior de esas personas para evitar el abuso de esa independencia (art. 7.2
del Código Civil ) en daño ajeno o de "los derechos de los demás" (art. 10 de la
Constitución, o contra intereses de los socios, es decir, de un mal uso de su
personalidad; de un "ejercicio antisocial" de su derecho (art. 7.2 del Código
Civil), lo cual no significa que haya de soslayarse o dejarse de lado la
personalidad de ambas entidades, sino sólo constatar a los efectos de tercero de
buena fe (el actor y recurrido perjudicado), cuál sea la auténtica y
"constitutiva"personalidad social y económica de la misma, a los efectos de la
como ha dicho la doctrina extranjera, "quien maneja internamente y de modo
unitario y total un organismo no puede invocar frente a sus acreedores que
existen exteriormente varias organizaciones independientes, "menoscuando el
control social efectivo está en manos de una sola persona, sea directamente o a
través de testaferros o de una sociedad" (subrayado por esta Sala) según la
doctrina patria».
Se aprecia que la doctrina jurisprudencial del «levantamiento
del velo» se fundamenta en la equidad y en el principio de buena fe (art. 7º.1
Código Civil ), en la superación del «fraus legis» en perjuiciode intereses
legítimos de terceros (art. 6º.4 del Código Civil ), en evitar el abuso del
derecho y el ejercicio antisocial del mismo (art. 7.2 del Código Civil ) y por
último en la simulación de los actos y contratos, sin que, con buen sentido, se
pronuncie sobre una sola y concreta base teórica.
(...)La Sala es consciente de que en el campo del Derecho
Tributario la utilización de sociedades interpuestas o aparentes ha tenido una
extraordinaria transcendencia, por ello el Legislador ha respondido con normas
legales «ad hoc», que han relegado a un segundo término, el reconocimiento y
aplicación con carácter general de la doctrina jurisprudencial del
«levantamiento del velo».
No obstante, en los últimos años se han utilizado para eludir
los tributos fórmulas societarias cada vez mas complejas y sofisticadas, lo cual
ha dado lugar a trabajos doctrinales muy profundos que han estudiado los
denominados «negocios jurídicos anómalos», que se han pretendido subsumir en la
simulación, en el fraude de Ley, en los negocios fiduciarios, y en la nueva
categoría de «negocios indirectos», como combinación de varios actos y contratos
con los que se consigue un propósito elusivo de los tributos, pero lo que no ha
habido es una aplicación general de la doctrina del «levantamiento del velo
societario», precisamente por la existencia de normas legales concretas sobre la
materia, deduciéndose ilógicamente, «a sensu contrario», que sólo era admisible
superar la personificación jurídica en los casos especialmente admitidos por
Ley, sin embargo, la excepcionalidad del caso de autos justifica la aplicación
de la doctrina jurisprudencial del «levantamiento del velo societario» que ha
sido reconocida con carácter general en nuestro Derecho.
(...).-La aplicación de la doctrina del «levantamiento del velo
societario», con carácter absoluto y sin límite alguno, en materia de
recaudación tributaria, significa superar la distinción que hace la Ley General
Tributaria (artículos 31 a 36) y el Reglamento General de Recaudación, aprobado
por Decreto 3154/1968, de 14 de noviembre,aplicable al caso de autos y el
procedimiento aprobado por Real Decreto 1684/1990, de 20 de diciembre,
(artículos 11 a 15 ) entre «Deudores principales de las deudas
tributarias»(contribuyentes, sustitutos, y retenedores) y «responsables
solidarios y subsidiarios», puesto que lo único que transcendería sería el
«substratum» de las sociedades, es decir, en el caso de autos, D. Franco, de
manera que éste sería el sujeto pasivo y respondería con todos sus bienes
presentes y futuros de las deudas tributarias liquidadas o pendientes de
liquidación, pero devengadas, de TRANSPORTES Y EXCAVACIONES SINDO, S.A., con su
propio patrimonio y, con el de la Sociedad SINDO TRANSPORTES Y EXCAVACIONES,
S.A., que es el mismo, sin que sea necesario un acto formal de derivación de
responsabilidad, puesto que sustancialmente sólo existiría un sujeto pasivo que
es D. Franco, actuando bajo el ropaje jurídico de dos Sociedades, cuya
personalidad jurídica se supera a los efectos del cumplimiento de las deudas
tributarias referidas, pero que obviamente también están obligadas
solidariamente a pagar con sus respectivos patrimonios, al descorrerse o
disgregarse la personalidad jurídica de ambas a efectos tributarios.
Esta doctrina jurisprudencial así aplicada implicaría declarar
que el único y verdadero sujeto pasivo ha sido D. Franco, que ha utilizado dos
medios jurídicos societarios que han sido TRANSPORTES Y EXCAVACIONES SINDO, S.A.
y SINDO TRANSPORTES Y EXCAVACIONES, S.A., hecho que excusaría, obviamente, de la
obligación de notificar a D. Franco y a la segunda sociedad, las deudas
tributarias que formalmente se liquidaron a la primera, y que, a su vez,
implicaría que D. Franco, por si mismo, o en su ropaje jurídico formal de SINDO
TRANSPORTES Y EXCAVACIONES, S.A estaría obligado a pagar las cuotas, las
sanciones, los intereses de demora y los recargos de apremio.
En realidad, la superación absoluta de la personificación
jurídica de las dos Sociedades referidas significaría a efectos tributarios lo
mismo que si se integraran su patrimonios respectivos en el patrimonio
particular del sujeto pasivo, en este caso D. Franco, desapareciendo a tales
efectos, la responsabilidad de los mismos limitada a las obligaciones sociales,
para pasar a la responsabilidadpatrimonial universal de todos los bienes
presentes y futuros que proclama el artículo 1911 del Código Civil .
Sin embargo, la Sala precisa que tal aplicación absoluta y
extensiva de la doctrina jurisprudencialdel «levantamiento del velo societario»
o quizás mejor de la «superación de la personalidad jurídica societaria», no es
posible, porque la ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO, parte recurrente,no
pretende tanto, sino sólo que se estime su recurso de casación, y se desestime
el recurso contencioso-administrativo de instancia, lo que significa la
ratificación de la declaración de responsabilidad solidaria de la entidad
mercantil SINDO TRANSPORTES Y EXCAVACIONES, S.A. de las deudas tributarias de
TRANSPORTES Y EXCAVACIONES SINDO, S.A., determinadas en el Acuerdo de la
Dependencia Regional de la Delegación de Hacienda Especial de Castilla y León de
fecha 25 de marzo de 1993.
En este sentido, es incuestionable que si la Sala no aplicase la
doctrina jurisprudencial referida, el recurso de casación habría de ser
desestimado, toda vez que hemos mantenido en varias sentencias, por todas ellas
la de 24 de septiembre de 1999 (Recurso Casación n.º 7687/1994 ), que la
responsabilidad regulada en el artículo 72 de la Ley General Tributaria es
subsidiaria, lo cual obligaría a declarar primero la falencia de la entidad
mercantil TRANSPORTES Y EXCAVACIONES SINDO, S.A., e inmediatamente después el
dictado del acto administrativo de declaración de tal responsabilidad
subsidiaria respecto de SINDO TRANSPORTES Y EXCAVACIONES, S.A. con la
correspondiente notificación de este acuerdo y de las deudas tributarias a cargo
de la primera, con el alcance y en la forma regulada en el artículo 14 del
Reglamento General de Recaudación, aprobado por Real Decreto 1684/1990, de 20 de
diciembre .
Por el contrario, la simple superación de la personalidad
jurídica societaria lleva a la fundada conclusión de que las dos Sociedades han
sido la misma, porque su sustrato personal es el mismo, D. Franco, por tanto la
segunda responde solidariamente de las deudas tributarias de la primera, pues es
el mismo sujeto pasivo, obligado, en consecuencia, «in solidum», con
independencia delartículo 72 de la Ley General Tributaria y sin necesidad, por
tanto, de la previa declaración de falencia de la primera y del acuerdo de
derivación de responsabilidad es decir, aplicando las normas de procedimiento
propias de los responsables solidarios, reguladas en el artículo 12 del
Reglamento General de Recaudación,referido.
En consecuencia, sin otros trámites, que los regulados en el
artículo 12,citado la Sociedad SINDO TRANSPORTES Y EXCAVACIONES, S.A. debe hacer
efectivas e ingresar las deudas tributarias incluidas en el Acuerdo de la
Dependencia Regional de Recaudación, de la Delegación de Hacienda Especial de
Castilla y León de fecha 25 de marzo de 1993 (corregido el error del texto
original que decía 1992)."
En el caso presente, la única diferencia, es que la propiedad
final de las acciones -que no resulta acreditada en el expediente
administrativo- aparece sustituida por la existencia de una dirección unitaria
con plenos poderes.
Por ello, los mismos principios que se invocan en la sentencia
transcrita, justifican que, a partir de la apreciación de "sociedad única" y
"confusión de patrimonios", se afirme que estamos ante un supuesto de
responsabilidad solidaria en la obligación o deuda, que ni tan siquiera exige
acto de derivación.
Esta línea argumental de la sentencia recurrida que venimos
exponiendo, que la Sala respeta encuanto deriva de un razonamiento deductivo
lógico y razonable, y que necesariamente conducirá al rechazo del motivo,
resulta incompatible con la calificación de sucesión a título universal, pero no
por las razones antes expuestas, sino porque, apreciada la existencia de
sociedad única y confusión de patrimonios, no es posible afirmar al mismo
tiempo, la existencia de una sucesión. Dicho de otra forma, si en función de la
aplicación de una presunción, como aquí ocurre, se supera la doctrina de la
personalidad jurídica, no puede existir sucesión de tipo alguno ya que ésta se
basa en la independencia de personalidades; si, por el contrario, se mantiene
incólume la personalidadjurídica, no existe "sucesión universal", como lo
demuestra la existencia del proceso de quiebra de ESABE EXPRESS.S.A.
Por lo expuesto, y por cuanto se considera justificada y
razonable la conclusión de la sentencia, derivada de la apreciación y valoración
de los hechos que estima probados, en torno a la existencia de una sociedad
matriz como sociedad única y confusión de patrimonios, se rechaza el
motivo.
Sexto.-Consciente del argumento de la sentencia
al que acabamos de referirnos, la entidad recurrente, en el tercer motivo, alega
la infracción del artículo 24.2 de la Ley General Tributaria 6.1 del Código
Civil, aún cuando es claro, a la vista del desarrollo del motivo, que se quiere
invocar el apartado 4 del mismo precepto.
Afirma la entidad recurrente que en el presente caso, no se ha
tramitado expediente de fraude de ley, por lo que resultaimprocedente la cita
delartículo 6.4 del Código Civil, añadiendo que por encima del reproche formal,
no concurren los requisitos de tal figura.
El Abogado del Estado afirma que la referencia al fraude de ley
es meramente "obiter dicta" de la sentencia, pues, efectivamente, lo que
realmente dice esta última, es que "si así fuera( es decir, el que el de la
persona jurídica naciera para facilitar la elusión del cumplimiento de las
responsabilidades legales), estaríamos ante una fraude de ley, que no impide la
debida aplicación de la norma que se hubiere tratado de eludir".
En cualquier caso, el motivo debe ser rechazado.
En efecto, en primer lugar, lo que aprecia la sentencia
inicialmente, no es un fraude de ley, sino laexistencia de una única sociedad y
confusión de patrimonios. Lo que sería fraude de ley, y así hay que entender la
Sentencia recurrida, es la utilización de la personalidad jurídica
independiente, como medio de evitar el pago de tributos, a cuyo pago se está
obligado solidariamente. En este punto, esta Sala, considera que a partir de la
conclusión obtenida por la de instancia - "sociedad única" y "confusión de
patrimonios"-, existe la obligación legal de rechazar todas aquellas
pretensiones dirigidas a evitar el pago de los tributos que traten de ampararse
en la doctrina de la personalidad jurídica independiente, pues así viene
impuesto por el artículo 11 de la Ley Orgánica del Poder Judicial, cuando señala
que "los Juzgados y Tribunales rechazarán fundadamente las peticiones,
incidentes y excepciones que se formulen con manifiesto abuso de derecho o
entrañen fraude e ley o procesal".
A lo anterior, ha de añadirse que esta Sala considera, que el
expediente de fraude previsto en el artículo 24 de la Ley General Tributaria, es
un trámite requerido a la Administración, pero que no impide que este Orden
jurisdiccional pueda declararlo sin sujeción a dicha limitación, si concurren
los requisitos precisos para ello.
En fin, el expediente al que se refiere el artículo 24 de la Ley
General Tributaria, afecta tan solo a la fase declarativa, pero no a la fase
recaudatoria, que se halla al margen de dicho precepto, puesto que contempla
exclusivamente el fraude de ley respecto del hecho imponible. Así se ha
declarado también por esta Sala en la Sentencia de 19 de abril de 2003, antes
citada.
Desde cualquier punto de vista, por tanto, no existe, por tanto,
la infracción alegada y el motivo debe rechazarse.
Séptimo.-En el cuarto y último motivo, se alega
infracción de la doctrina jurisprudencial de esta Sala, contenida en las
Sentencias de 26 de mayo de 1994 y 24 de septiembre de 1999 .
Ya se ha expuesto con anterioridad, que no compartimos la
calificación de sucesión a "título universal", contenida en la sentencia
recurrida y, por consiguiente, la asimilación del supuesto aquí contemplado, al
que era objeto de consideración en laSentencia de 24 de septiembre de 1999
.
Ahora bien, el motivo, que va dirigido a combatir el
razonamiento de la sentencia en orden a la existencia de una sucesión a título
universal, carece de eficacia para impugnar la apreciación y valoración de
hechos, así como conclusión, también obtenida por aquella, tal como se expuso en
el Fundamento Jurídico Quinto.
Octavo.-El rechazo de los motivos alegados
conduce a la desestimación del recurso y ésta supone la condena en costas de la
recurrente, si bien que haciendo uso de lo dispuesto en el artículo139.3 de la
Ley Jurisdiccional, la Sala limita los honorarios del Abogado del Estado a la
cifra máxima de 1.200 euros.
En su virtud, en nombre del Rey y en el ejercicio de la potestad
de juzgar que, emanada del pueblo español, nos confiere la
Constitución,
FALLAMOS
Que debemos desestimar y desestimamos el presente recurso de
casación interpuesto por la Procuradora Dª. Cristina Huertas Vega, en
representación de SECURITAS SEGURIDAD ESPAÑA, S.A., contra Sentencia de la
Sección Sexta de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia
Nacional, de 3 de octubre de 2001, dictada en el recurso
contencioso-administrativo número 482/2000, con expresa imposición de costas a
la citada parte recurrente, si bien que con el límite cuantitativo expresado en
el último de los Fundamentos Jurídicos.
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